Налоговые льготы. Инструкции по применению

2.3. Единый социальный налог

Единый социальный налог (ЕСН) был введен налоговым законодательством в 2001 г. Он предназначался для начисления и распределения в государственные внебюджетные фонды: Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Фонды обязательного медицинского страхования РФ.

Основной функцией ЕСН считалась мобилизация средств в этих фондах и дальнейшая реализация права граждан на пенсионное обеспечение, социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Для исчисления ЕСН была разработана регрессивная шкала ставок налога, т. е. с увеличением налоговой базы, налоговая ставка становится меньше.

Так, в 2001 г. для налогоплательщиков применялись ставки ЕСН:

1) до 100 000 руб. – 35,6 %, а именно:

а) в Пенсионный фонд РФ – 28 %;

б) Фонд социального страхования РФ – 4 %;

в) ФФОМС – 0,2 %;

г) ТФОМС – 3,4 %;

2) от 100 001 до 300 000 руб. – 35 600 руб. + 20 % с суммы, превышающей 100 000 руб., а именно:

а) в Пенсионный фонд РФ – 28 000 руб. + 15,8 % с суммы, превышающей 100 000 руб.;

б) в Фонд социального страхования РФ – 4000 руб. + 2,2 % с суммы, превышающей 100 000 руб.;

в) ФФОМС – 200 руб. + 0,1 % с суммы, превышающей 100 000 руб.;

г) ТФОМС – 3400 руб. + 1,9 % с суммы, превышающей 100 000 руб.

Сумма налога исчислялась налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определялась как процентная доля налоговой базы.

В настоящее время часть 2 Налогового кодекса РФ подверглась изменениям. В частности это коснулось ЕСН.

По-прежнему плательщиками ЕСН остались налоговые агенты, производящие выплаты, вознаграждения и расчет налога по ним за физических лиц. Это организации, индивидуальные предприниматели, члены крестьянских фермерских хозяйств. Плательщиками ЕСН признаются также индивидуальные предприниматели и адвокаты, для которых налоговая база рассчитывается исходя из доходов, полученных от предпринимательской деятельности за вычетом расходов на осуществляемой деятельности.

Если вознаграждения не включаются в налоговую базу по уменьшению налога на прибыль организаций, также выплаты не считаются объектом обложения ЕСН.

Пример

Индивидуальный предприниматель осуществляет производство и реализацию сельскохозяйственной продукции. Доходы от фермерского хозяйства он уменьшит на следующие расходы:

1) аренда техники производственного назначения;

2) закупка семян и удобрений;

3) оплата труда наемным работникам;

4) расходы на оплату других налогов, сборов.

В книге учета расходов и доходов предприниматель учитывает расходы и на соответствующую сумму, уменьшает доходную часть предпринимательской деятельности. Оставшаяся доля признается вознаграждением и подлежит налогообложению ЕСН.

От налогообложения единым социальным налогом освобождаются следующие суммы:

1) государственные пособия, пособия по временной нетрудоспособности, по уходу за больным ребенком, по безработице, беременности и родам;

2) компенсационные выплаты, связанные с:

а) возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;

б) бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения;

в) оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия;

г) оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренингового процесса и участия в спортивных соревнованиях;

д) увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск;

е) возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников;

ж) трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации;

з) выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов.

Расходы организации на командировки работников не облагаются ЕСН. В частности, не подлежат налогообложению суточные (в пределах законодательно установленных норм), расходы до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, проезд к аэропорту (на вокзал), найм жилого помещения, сбор за выдачу заграничного паспорта, визы, комиссия по обмену валюты.

Согласно нормам возмещения расходов при направлении работников организации для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, за производство работ вахтовым методом, при выполнении работ вахтовым методов за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, за фактические дни нахождения в пути выплачивается надбавка за вахтовый метод работы взамен суточных:

а) в районах Крайнего Севера – 75 % месячной ставки (оклада);

б) в районах Европейского Севера, Сибири, Дальнего востока, Прикаспийского нефтегазового комплекса – 50 % месячной ставки (оклада);

в) в других районах – 30 % месячной ставки (оклада).

В письме УМНС РФ по г. Москве от 9 сентября 2002 г. № 28–11/41574 разъясняется, что надбавки и компенсации за вахтовые работы рассматриваются как доплата, отличная от доплаты за командировки. Поэтому надбавки взамен суточных не распространяются по ст. 238 Налогового кодекса РФ и подлежат обложению ЕСН. При этом служебные поездки работников, носящие разъездной характер, не считаются командировками. Кроме этого надбавки за подвижно-разъездной характер работы не являются компенсационными выплатами согласно методическим рекомендациям по ЕСН. Надбавки начисляются в процентах к месячной тарифной ставке, окладу, которые учитываются в составе среднего заработка.

Однако если надбавки за вахтовый метод выплачиваются вместо суточных, то они считаются компенсационными выплатами, а значит не должны облагаться ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ). А в состав среднего заработка эти выплаты не входят;

3) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком:

а) физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;

б) членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена его семьи;

4) суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые своим работникам, а также военнослужащим, направленным на работу (службу) за границу, налогоплательщиками – финансируемыми из федерального бюджета государственными учреждениями или организациями – в пределах размеров, установленных законодательством РФ;

5) доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации – в течение пяти лет, начиная с года регистрации хозяйства;

6) доходы членов родовых, семейных общин малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате традиционного промысла;

7) страховые платежи на обязательное страхование, на добровольное личное страхование более одного года, на медицинское обслуживание, на случаи смерти застрахованного лица, на утрату застрахованным лицом трудоспособности;

8) стоимость проезда работающих в районах Крайнего Севера к месту проведения отпуска и обратно;

9) суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также из средств избирательных фондов кандидатов на должность Президента Российской Федерации, кандидатов в депутаты законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта Российской Федерации, кандидатов на должность в ином государственном органе субъекта Российской Федерации, предусмотренном конституцией, уставом субъекта Российской Федерации и избираемом непосредственно гражданами, кандидатов в депутаты представительного органа муниципального образования, кандидатов на должность главы муниципального образования, на иную должность, предусмотренную уставом муниципального образования и замещаемую посредством прямых выборов, избирательных фондов избирательных объединений, избирательных фондов региональных отделений политических партий, не являющихся избирательными объединениями, из средств фондов референдума инициативной группы по проведению референдума Российской Федерации, референдума субъекта Российской Федерации, местного референдума, инициативной агитационной группы референдума Российской Федерации, иных групп участников референдума субъекта Российской Федерации, местного референдума за выполнение этими лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний, кампаний референдума;

10) стоимость форменной одежды и обмундирования, в том числе и для государственных служащих федеральной власти бесплатно (частично оплаченных);

11) льготный проезд.

Расходы по проезду должны компенсироваться работодателем в случае исполнения обязанностей работника, связанных с использованием городского транспорта. Здесь не имеется в виду проезд на работу и домой.

Организация издает нормативный акт, в котором определен перечень должностных лиц, не обеспеченных транспортом для исполнения трудовых функций. На основе такого документа компенсируется стоимость проездных документов.

Стоимость проезда не облагается ЕСН и не включается в формирование его базы в случаях:

а) оформляется авансовый отчет по расходам на проезд (должны прилагаться маршрутный лист, билет);

б) расходы на приобретение билетов не относят к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль (поэтому расходы на оплату проезда не являются объектом обложения ЕСН).

Бюджетные организации вправе издать нормативный акт, определяющий перечень сотрудников, не обеспеченных специальным транспортом для осуществления ими своих служебных обязанностей. Стоимость проездных билетов не должна облагаться ЕСН.

В случае выдачи работникам организации рабочей одежды ЕСН на ее стоимость начисляться не должна.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ стоимость выдаваемой специальной одежды освобождается от обложения ЕСН.

Это утверждение действует, в случае если такая одежда выдается по отраслевым нормам бесплатной выдачи форменной одежды, обуви, некоторых других средств индивидуальной защиты.

Следует отметить, стоимость бесплатно выданной работникам одежды не облагается ЕСН, если она не отнесена в расходы по уменьшению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Пример

Организация своим сотрудникам выдала мобильные телефоны. Установлен лимит на телефонные разговоры в пределах 300 руб. на телефон в месяц.

Приказом организации утверждены 5 сотрудников, имеющих право на пользование мобильной связью в служебных целях.

По итогам месяца мобильная компания выставила счет за предоставленные услуги:

1) счет 3008/110078794 (Иванов) – 150 руб.;

2) счет 3008/110078769 (Петров) – 270 руб.;

3) счет 3008/110078770 (Савелов) – 300 руб.;

4) счет 3008/110078653 (Васин) – 374 руб.;

5) счет 3008/110078654 (Семенов) – 0 руб.

Затраты на оплату телефонных разговоров относятся на расходы в целях обложения прибыли организации.

Облагаются ЕСН суммы, направленные на оплату телефонных разговоров в пределах лимита.

Расходы на оплату связи квалифицируются как компенсация затрат, если телефонные разговоры обусловлены производственными целями.

В нашем примере сотрудник Васин вышел из общеустановленного лимита организации на сумму 74 руб. Эта сумма также не облагается ЕСН и не относится в расходы, уменьшающие налоговую базу по прибыли.

Организация вправе уменьшить доходную часть от своей деятельности на услуги мобильной связи в размере 794 руб.;

12) материальная помощь в размере 3000 руб. за счет бюджетных организаций, финансируемых из государственного бюджета;

13) вознаграждения физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договором;

14) налогоплательщики – индивидуальные предприниматели и адвокаты не уплачивают ЕСН в части зачисления в Фонд социального страхования;

15) выплаты органам исполнительной власти, обороны, внутренних дел, Государственной противопожарной службы, военным судам и др. также освобождаются от обложения ЕСН;

16) суммы содержания прокуроров, следователей, федеральных и мировых судей не облагаются ЕСН в части зачисления в федеральный бюджет.

При исчислении суммы единого социального налога для каждой категории налогоплательщиков применяется соответствующая ставка налогообложения. Налоговое законодательство дифференцирует 5 групп, к ним относятся:

1) организации, индивидуальные предприниматели, оплачивающие труд физическим лицам и исчисляющие ЕСН на вознаграждения;

2) сельскохозяйственные товаропроизводители, организации народных художественных промыслов и родовых семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования;

3) резиденты технико-внедренческой экономической зоны.

Такой вид зон относится к статусу особых экономических зон. Помимо технико-внедренческой зоны выделяют промышленно-производственные зоны.